Vergi Sirküleri/5 Yurtdışından İthal Edilen Malların Antrepoda Başkasına Devri
- Giriş
Yargı kararlarına uyulması ve sonuçlarının yerine getirilmesi açısından adli yargı kararları ile idari yargı kararları arasında bir fark bulunmamakla birlikte, idari yargıda adli yargıdan farklı olarak, idare, hem davalıdır/davacıdır/itiraz edendir hem de nihai olarak yargı kararı sonuçlarının uygulayıcısı konumundadır. Dolayısıyla adli yargı kararlarının uygulanmasında nadiren sorun yaşanırken, idari yargı kararları için tamamen veya kısmen gereği gibi uygulamama sorunu daha sıklıkla yaşanmaktadır.
- Türkiye Cumhuriyeti Anayasası ve İdari Yargılama Usulü Kanunu Bakımından Değerlendirme
Anayasa’nın 2 inci maddesinde, Türkiye Cumhuriyeti’nin sosyal hukuk devleti olduğu vurgulanmakta, 138 inci maddesinin son fıkrasında ise, “Yasama ve yürütme organları ile idare, mahkeme kararlarına uymak zorundadır; bu organlar ve idare, mahkeme kararlarını hiçbir suretle değiştiremez ve bunların yerine getirilmesini geciktiremez.” Şeklinde uyulması zorunlu emredici bir kurala yer verilmektedir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun “Kararların Sonuçları” başlıklı 28 maddesinin 1 inci fıkrasında; “Danıştay, bölge idare mahkemeleri, idare ve vergi mahkemelerinin esasa ve yürütmenin durdurulmasına ilişkin kararlarının icaplarına göre idare, gecikmeksizin işlem tesis etmeye veya eylemde bulunmaya mecburdur. Bu süre hiçbir şekilde kararın idareye tebliğinden başlayarak otuz günü geçemez.” şeklindeki uyulması zorunlu kural ile Türkiye Cumhuriyetinin nitelikleri arasında yer alan “Hukuk Devleti” ilkesine uygun bir düzenleme getirilmektedir.
Anayasa’da hüküm altına alınan bir hususun, idari yargılama kanununda açık, kesin ve emredici bir dille tekrar düzenlenmesini irdelediğimizde, idarenin, yargının verdiği kararı yerine getirip getirmeme hususunda takdir yetkisinin bulunmadığı açıktır.
Genel idari yapı içerisinde yer alan vergi idaresi ve vergi dairesinin idari işlem ve uygulamalarının da idari yargı denetimine açık olduğu tabiidir. Hususiyle vergi dairesi; mükellefi tespit eden, vergi tarh eden, tahakkuk ettiren ve tahsil eden daire olması nedeniyle vergi mahkemesinde dava açmaya yetkili olanlar (mükellefler ve kendisine vergi cezası kesilenler) tarafından, vergi uygulamalarına karşı yargı yoluna başvurulması durumunda, mahkemenin davalı/davacı/itiraz eden muhatabı ve aynı zamanda karar sonuçlarını yerine getirecek idare, konumundadır.
İdari yargı mercii tarafından verilen yargı kararının yerine getirilmesi dava açmaya yetkili olanlar tarafından açılan davanın tamamlayıcı unsuru olarak değerlendirilmelidir. Zira hakkında tesis edilen vergisel işleme karşı iptal davası açan mükellef veya kendisine vergi cezası kesilen muhatap, sadece itiraz konusu işlemin ortadan kaldırılmasını değil, aynı zamanda etkilerinin kaldırılmasını hedeflemektedir. Bu noktada hukuk devleti ilkesine tam uygunluğun sağlanması ancak idarenin kendisi hakkında verilebilecek nihai yargı kararlarına uymasını gerektirmektedir.
Konu ile ilgili olarak Anayasa Mahkemesi, 2012/73 E – 2013/107 K sayılı kararında; “Mahkeme kararlarının değiştirilememesi, yasamanın ve yürütmenin kesinleşmiş yargı kararlarıyla oluşmuş hukuksal durumlara dokunamaması ya da ortadan kaldıramaması hukuk devletinin temel ilkelerindendir. Aksi halde, yargılama sürecinde taraflara tanınan anayasal güvencelerin varlık nedenlerinin kaybedildiğinin kabulü gerekir. Hukuk devleti ilkelerinin yerine geldiğini bilmek, hukukun üstünlüğü prensibinden doğar. Devlete ve adalete olan inancı, güven duygusunu ve de saygıyı pekiştirir. Adalete erişim ve hak arama hürriyetini korur. Adalete olan inancın ve güven duygusunun sarsıldığı haller, Devletin temeli sayılan adaleti koruyan ve sağlamakla görevli yargı organını işlevsiz hale getirecek, kararının bağlayıcılık ifade etmemesi algısı yaratıldığında ise idareye keyfi davranış sergileme imkanı verilmiş demek olacaktır.
Bir uyuşmazlığı mahkeme önüne götürme, mahkemece verilen kararın uygulanmasını isteme, yargılamanın sonuç doğurmasını sağlayan hak arama hürriyetinin olmazsa olmaz koşuludur. Mahkemeye erişim hakkı, yargılama sonucunda verilen kararın etkili bir şekilde uygulanmasını da gerektirmektedir. Mahkeme kararlarını uygulanamaz hale getiren düzenlemeler, mahkemeye erişim hakkını da anlamsız kılacaktır. Kişilerin, Devlete güven duymaları, maddi ve manevi varlıklarını geliştirebilmeleri, temel hak ve özgürlüklerden yararlanabilmeleri ancak hukuk güvenliği ve üstünlüğünün sağlandığı bir hukuk düzeninde gerçekleşebilir. Hukuk güvenliği ve hukukun üstünlüğünün sağlanabilmesi için ise Devletin her türlü işlem ve eyleminin yargı denetimine açık olması gerekir. Nitekim, Anayasa’nın 125. maddesinin birinci fıkrasının ilk cümlesinde “idarenin her türlü eylem ve işlemlerine karşı yargı yolu açıktır” denilmek suretiyle bu husus anayasal güvenceye kavuşturulmuştur. Ancak, hukuk güvenliğinin ve hukukun üstünlüğünün sağlanması için Devletin işlem ve eylemlerine karşı yargı yolunun açık tutulması yeterli olmayıp yargı mercileri tarafından verilen kararların gecikmeksizin uygulanması da gerekir. Bir işlemin hukuka aykırı olduğu yapılan yargısal denetim neticesinde tespit edilmesine rağmen işlemin iptali yönündeki yargısal kararın uygulanmaması, Devletin işlem ve eylemlerine karşı yargı yolunun açık tutulmasını anlamsız hale getirir. Zira, hukuk güvenliği ve hukukun üstünlüğü sadece hukuka aykırılıkların tespit edilmesiyle değil, bunların tüm sonuçlarıyla ortadan kaldırılmasıyla sağlanabilir.” ifadelerine yer vererek, hangi yargı makamı verirse versin, yargı kararlarının hiçbir gecikmeye ve tereddüde mahal bırakmayacak şekilde uygulanması gerektiğini açık bir şekilde ortaya koymuştur.
Konu ile ilgili olarak Danıştay 5. Dairesi, 15/12/1993 ve E.1992/5927, K.1993/5739 sayılı kararında; “…idareye dilerse Danıştay kararını uygulamak, dilerse tazminat ödemek tarzlarından birini seçmek gibi bir hak tanınmamıştır. Anayasa ve İdari Yargılama Usulü Kanunda yer alan bu hükümler yargı kararlarının bağlayıcılığını ve uygulanma zorunluluğunu belirtmeleri yönünden temel hükümler olup, idareye keyfi bir biçimde yargı kararını uygulamama olanağı ve yetkisi tanımadıkları gibi, idare bütçesinden ödeyeceği bir tazminatı gözden çıkararak yargı kararını uygulamaktan da kaçamaz. Böyle bir davranış kesin hükme saygı ve hukuk devleti ilkeleriyle de bağdaşmaz.” Hükmüne varmıştır.
Bu hüküm ile idarelerin tazminat ödemek suretiyle, kararları uygulama yükümlülüğünden kurtulamayacağı açıkça belirtilmiştir. Diğer taraftan, iptal kararları ile iptal davasının konusu olan idari işlem kesin olarak ortadan kalkar. İptal kararları, iptal edilen idari işlemin yapıldığı tarihe kadar geriye gider. Danıştay’ın yargı ve danışma kararlarından anlaşıldığına göre; iptal kararları geriye yürür, iptal edilen karar hiç alınmamış gibi ilke olarak eski durum kendiliğinden geri gelir. Eski durumun kendiliğinden geriye gelmesine, fiili ya da hukuksal bir engel var ise, idare bu engeli kaldırmak için gereken işlemleri yapmak, bu da yeterli değilse, davacının durumunu düzeltmek için, gereken önlemleri almakla hukuken yükümlüdür. İptal kararları ile idari işlemin hukuka aykırılığı tespit edilir ve işlem hukuken geçersiz kılınır. Tam yargı davalarında verilen kararlar ile de işlem veya eylemler nedeniyle uğranılan zararların tazminine karar verilir.
- Türk Ceza Kanunu Bakımından Değerlendirme
5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun 257. Maddesinde;
“(1) Kanunda ayrıca suç olarak tanımlanan haller dışında, görevinin gereklerine aykırı hareket etmek suretiyle, kişilerin mağduriyetine veya kamunun zararına neden olan ya da kişilere haksız bir menfaat sağlayan kamu görevlisi, altı aydan iki yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.
(2) Kanunda ayrıca suç olarak tanımlanan haller dışında, görevinin gereklerini yapmakta ihmal veya gecikme göstererek, kişilerin mağduriyetine veya kamunun zararına neden olan ya da kişilere haksız bir menfaat sağlayan kamu görevlisi, üç aydan bir yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılır.” Hükmüne yer verilmiştir.
Yargı kararını yerine getirmemek, Türk Ceza Kanunu 257. maddesinde düzenlenen görevde yetkiyi kötüye kullanmak suçunu teşkil etmektedir.
Bu husus ile ilgili olarak Yargıtay Ceza Genel Kurulu, 2006/4MD-164 E – 2006/201 K sayılı içtihadında; “Anayasamız erklerin eşitliği ilkesiyle birlikte hukukun üstünlüğüne bağlı Devlet anlayışını da benimsemiş, idari yargı ile, yürütmenin işlemlerinin hukuk dışına çıkması önlenmek istenmiştir. Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının 125 inci maddesinin 1 inci fıkrası: “İdarenin her türlü eylem ve işlemlerine karşı yargı yolu açıktır.” kuralını, 138 inci maddesinin son fıkrası: “Yasama ve yürütme organlarıyla idare, mahkeme kararlarına uymak zorundadır; bu organlar ve idare, mahkeme kararlarını hiçbir suretle değiştiremez ve bunların yerine getirilmesini geciktiremez.” buyurucu kuralını, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 28 inci maddesinin 1 inci fıkrası ise: “Danıştay, Bölge İdare Mahkemeleri, İdare ve Vergi Mahkemelerinin esasa ve yürütmenin durdurulmasına ilişkin kararlarının icaplarına göre idare, gecikmeksizin işlem tesis etmeye veya eylemde bulunmaya mecburdur. Bu süre hiçbir şekilde kararın idareye tebliğinden başlayarak otuz günü geçemez.” Buyurucu kuralını getirmişlerdir.
Tüm bu kurallar, yargı kararlarının etkinliğini sağlamayı, keyfiliği önlemeyi, bu suretle de hukukun üstünlüğü kavramının hayata geçirilmesini ve devletin temeli olan adaletin sağlanmasını amaçlayan kurallardır.
Bu itibarla, sanığın yargı kararına karşı sergilediği davranışından dolayı keyfi davranma suretiyle görevde yetkiyi kötüye kullanma suçunu işlediğinin kabulü ve anılan biçimde cezalandırılması isabetli olup…” İfadelerine yer vermiştir.
Yine konu ile alakalı olarak Yargıtay Ceza Genel Kurulu 2006/4-196 E ve 2006/204 K sayılı içtihadında; “ … Yasalar ve yargı kararları yanlış olabilir ve bilimsel alanda eleştirilebilir. Ancak bunları uygulamak durumunda bulunan yargıçlar ve görevliler, yasaları ve yargı kararlarını, yanlış oldukları özrüne sığınarak, kişisel yorum ve gerekçelerle uygulamamazlık yapamazlar. Onlar, ne ve nasıl olurlarsa olsunlar, yasaları ve yargı kararlarını uygulamakla yükümlüdür. Zira, yasalar doğru oldukları için değil, yasa oldukları için, yargı kararları da haklı oldukları için değil, yargı kararları oldukları için uygulanmaları zorunludur. Bunun dışındaki tutum ve davranışlar keyfiliktir.” İfadelerine yer vermiştir.
5237 sayılı Türk Ceza Kanunu’nun 257.maddesi hükmü Yargıtay Ceza Genel Kurulu’nun iki ayrı içtihadı birlikte değerlendirildiğinde; Yargı kararını yerine getirmemek, Türk Ceza Kanunu 257. maddesinde düzenlenen görevde yetkiyi kötüye kullanmak suçunu teşkil ettiği anlaşılmaktadır.
- Sonuç
Nihai olarak; İdari yargı mercii tarafından verilen yargı kararının yerine getirilmesi vergi mahkemesinde dava açmaya yetkili olanlar (mükellefler ve kendisine vergi cezası kesilenler) tarafından açılan davanın tamamlayıcı unsuru olarak değerlendirilmelidir. Zira hakkında tesis edilen vergi uygulamasına karşı iptal davası açan davacı, sadece itiraz konusu işlemin ortadan kaldırılmasını değil, aynı zamanda etkilerinin kaldırılmasını hedeflemektedir. Bu noktada hukuk devleti ilkesine tam uygunluğun sağlanması ancak idarenin kendisi hakkında verilebilecek nihai yargı kararlarına uymasını gerektirmektedir.
Ayrıca, Danıştay’ın yargı ve danışma kararlarından anlaşıldığına göre; iptal kararları geriye yürür, iptal edilen karar hiç alınmamış gibi ilke olarak eski durum kendiliğinden geri gelir. Eski durumun kendiliğinden geriye gelmesine, fiili ya da hukuksal bir engel var ise, idare bu engeli kaldırmak için gereken işlemleri yapmak, bu da yeterli değilse, davacının durumunu düzeltmek için, gereken önlemleri almakla hukuken yükümlüdür.
Diğer taraftan, yargı kararına uyması ve sonuçlarını gecikmeksizin yerine getirmesi gereken idare ve görevlileri tarafından mahkeme kararının, yanlış olduğu yorumu ve gerekçesi ile tam uygulanmaması ve ya eksik uygulanması durumunda, ilgililerin cezai sorumluluğuna gidilebileceği açıktır. Mezkur Yargıtay İçtihadında açıklandığı üzere; Onlar, ne ve nasıl olurlarsa olsunlar, yasaları ve yargı kararlarını uygulamakla yükümlüdür. Zira, yasalar doğru oldukları için değil, yasa oldukları için, yargı kararları da haklı oldukları için değil, yargı kararları oldukları için uygulanmaları zorunludur. Bunun dışındaki tutum ve davranışlar keyfiliktir.
vergibilimi.karabalymm.com
Kaynakça;
Türkiye Cumhuriyeti Anayasası,
2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu,
5237 Sayılı Türk Ceza Kanunu,
Anayasa Mahkemesi, 2012/73 E – 2013/107 K sayılı kararı,
Danıştay 5. Dairesi, 15/12/1993 ve E.1992/5927, K.1993/5739 sayılı kararı,
Yargıtay Ceza Genel Kurulu, 2006/4MD-164 E – 2006/201 K sayılı içtihadı,
Yargıtay Ceza Genel Kurulu 2006/4-196 E ve 2006/204 K sayılı içtihadı,